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（一）购买日合并报表的处理（四步）购买日编制合并报表的目的，是了解合并时母公司和子公司组成的大家庭总共有多少家产。第一步：确认长投的初始投资成本。在母公司个别报表中长投的初始投资成本=付出对价的公允价值。第二步：计算商誉。商誉 = 初始投资成本—被投资方可辨认净资产的公允价值的份额。（注意：商誉与持股比例无关）第三步：把子公司的净资产从账面价值调整到公允价值。借：相关资产 （公允与账面之差） 贷：资本公积——其他资本公积抵消长期股权投资和所有者权益 第四步：母公司的长投与子公司的所有者权益抵消。借：股本（或实收资本） 资本公积 （要加上净资产账面与公允之差） 其他综合收益 盈余公积 未分配利润 商誉 贷：长期股权投资 （初始投资成本） 少数股东权益 （净资产公允价值*股权比例）这里需要注意，大股东的权益（就是分录中的“长投”），但并不是净资产公允价值*股权比例，因为大股东可能是溢价购买，所以，长投的金额是初始投资成本，也就是合并成本。而小股东权益（就是分录中的“少数股东权益”）就是按照股权比例计算，即净资产公允价值*股权比例。以上四步可以简称为：确认长投，计算商誉，账面调公允，抵权益。（二）购买日后第一个资产负债表日合并报表的处理购买日后每个资产负债表日编制合并报表，和购买日编制合并报表的思路是一样的。我们可以顺着购买日编制合并报表的思路，先来看购买日当年资产负债表日（购买日后的第一个资产负债表日，即第一年）的编制合并报表的处理。第一步：确定母公司长投的账面价值。按照权益法，追溯调整。 1.被投资单位赚钱或亏损时，按照权益法需要调整长投的账面价值，但是成本法没有调整，直接补上。借：长期股权投资——损益调整 贷：投资收益或相反分录。2.被投资单位向股东分配现金股利或现金利润时，需要调整长投的账面价值。借:投资收益 贷:长期股权投资——损益调整3.如果有其他综合收益或其他权益变动，也需要调整长投的账面价值。借:长期股权投资——其他综合收益 贷:其他综合收益或相反分录。借:长期股权投资——其他权益变动 贷:资本公积——其他资本公积或相反分录。第二步：计算商誉，商誉在购买日就计算好了的，后续不会变化。第三步：把子公司的净资产从账面价值调整到公允价值。账面调整到公允，和在购买日编制合并报表时的处理是一样的。借：相关资产 （公允与账面之差） 贷：资本公积——其他资本公积第四步：母公司的长投与子公司的所有者权益抵消。经过第一步和第三步的调整，母公司的长投和子公司的所有者权益的口径就变成一致的了，可以进行抵消了。借：股本（或实收资本） 资本公积 （要加上净资产账面与公允之差） 其他综合收益 盈余公积 未分配利润 商誉 贷：长期股权投资 少数股东权益在购买日编制合并报表时，到这一步就结束了，但购买日后的资产负债表日编制合并报表时还有一步。第五步：母公司长投实现的投资收益和子公司对股东的利润分配抵消。借：投资收益 （调整后的净利润×大股东股权比例） 少数股东损益 （调整后的净利润×小股东股权比例） 年初未分配利润 贷：提取盈余公积 对所有者的分配 （对全部股东的分红） 年末未分配利润以上步骤可以简称为：确认长投，计算商誉，账面调公允，抵权益，抵损益。我们结合购买日的处理，总结对比一下： 这时做一两道例题，更有助于理解。如何透彻的理解合并财务报表（二）（三）购买日后第二个及以后资产负债表日合并报表的处理在编制合并报表时，一般把当年年末编制合并报表称为第一年，以后年度称为第二年、第三年……考试时一般就让编制第一年的合并报表，第二年的极少极少，第三年以及后的就不可能了，第二年及以后的处理完全一样，没有考查的意义，所以我们也只需要学到第二年就可以了。第二年编制合并报表的处理，和第一年编制合并报表的处理方式的思路是完全一样的，只是跨了期间，对会计科目的影响不一样。关于编制合并报表，我们一定要时刻记住两点：第一，每年资产负债表日编制一次合并报表，以当年的个别报表为基础编制，不会参考前一年编制的合并报表，因为每年个别报表的数据随着公司经营情况在不断变化。第二，编制的目的是为了两个抵消：母公司的长投与子公司的所有者权益抵消，母公司的投资收益与子公司对股东的分配抵消。所以，每年的两个抵消都是通过调整加工当年母公司和子公司的个别报表数据实现的。对于编制合并后第二年的合并报表时，首先要调整和抵消当年的数据，这一步的处理方式和第一年编制合并报报表时一样；其次由于抵消涉及第二年的年初未分配利润和年末未分配利润，这两个是历年的累计数，不是当年的期间数，还需要考虑以前年度（这里就是第一年）的累计数据。所以，编制合并报表时，不仅需要抵消调整当年的数据，还需要抵消调整以前年度的。也就是说，以后每年编制合并报表时，都需要把以前年度的数据拿出来重新再抵消一遍。也就是说，以前年度的损益类科目用“年初未分配利润”代替。当年的正常。第一步：确认长投在本年资产负债表日的余额，从成本法调整到权益法核算。 第二步：计算商誉。商誉一直不变，与购买日相同，编制合并报表这里一般不会涉及减值。 第三步：将子公司从账面调到公允。（以固定资产为例） 第四步：母公司的长投与子公司的所有者权益抵消。这一步不涉及损益类科目，都是资产负债表项目，属于历年累计的时点数，直接抵消就可以，每年的处理方式一样。 第五步：母公司长投实现的投资收益和子公司对股东的利润分配抵消。 非同一控制下的控股合并对应的称谓是购买、购买日、购买方和被购买方，因为合并之前不是一家人；同一控制下的控股合并对应的称谓是合并、合并日、合并方和被合并方，因为合并之前是一家人。同一控制下控股合并的长投，也是两个时间点需要编制合并报表：一是合并日，二是合并日后的每个资产负债表日。编制过程中也需要以母公司和子公司的个别报表为基础，做两件重要的事：调整和抵消。1. 第一步：在母公司个别报表确认长投的初始投资成本 = 合并日被合并方在最终控制方合并财务报表中净资产的账面价值的份额。2. 第二步：母公司的长投与子公司的所有者权益相抵消（直接抄子公司的报表）。借：股本（或实收资本） 资本公积 其他综合收益 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资 （初始投资成本） 少数股东权益 （净资产账面价值*股权比例）这里需要注意：（1）同一控制下，资产负债都是账面价值，不存在调整到公允价值，所以，资本公积也不存在调整。非同一控制下需要将子公司的资产从账面调整到公允，差额计入资本公积。（2） 大股东的权益（就是分录中的“长投”），就是确认的初始成本，不是子公司的净资产*股权比例。小股东权益（就是分录中的“少数股东权益”）就是按照股权比例计算，即净资产账面价值*股权比例。（3）同一控制下，不产生商誉，所以，抵权益时不存在商誉。3. 第三步：以母公司的资本资本公积为限，将子公司的留存收益按母公司的持股比例转回。借：资本公积 贷：盈余公积 未分配利润这一步是以母公司资本公积为限，按照母公司的股权比例转回子公司的留存收益。 以上三步可以简称为：确认长投，抵权益，转留存收益。 同一控制与非同一控制下的合并处理，对比一下： 合并日后第一个资产负债表日，就是合并当年的资产负债表日。同一控制合并报表的处理步骤与非同一控制对应步骤的处理原理相同。第一步：确定母公司长投的账面价值，从成本法调整到权益法。1.被投资单位赚钱或亏损时，需要调整长投的账面价值。借：长期股权投资——损益调整 贷：投资收益或相反分录。2.被投资单位向股东分配现金股利或现金利润时，需要调整长投的账面价值。借:投资收益 贷:长期股权投资——损益调整再次提醒，这里需要特别注意，借方是投资收益，不是应收股利，原因在非同一控制下合并报表处理对应部分详细讲过。3.如果有其他综合收益或其他权益变动，也需要调整长投的账面价值。借:长期股权投资——其他综合收益 贷:其他综合收益或相反分录。借:长期股权投资——其他权益变动 贷:资本公积——其他资本公积或相反分录。第二步：母公司的长投与子公司的所有者权益抵消。借：股本（或实收资本） 资本公积 其他综合收益 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资 （调整后的余额） 少数股东权益 （净资产账面价值*股权比例）同合并日的处理一样，没有商誉，资本公积无需调整。第三步：母公司长投实现的投资收益和子公司对股东的利润分配抵消。借：投资收益 （净利润×大股东股权比例） 少数股东损益 （净利润×小股东股权比例） 年初未分配利润 贷：提取盈余公积 对所有者的分配 （对全部股东的分红） 年末未分配利润以上三步可以简称为：确认长投，抵权益，抵损益。 对于同一控制下的合并处理，对比一下合并日和合并日后第一个资产负债表日的处理： 再对比一下，同一控制和非同一控制合并日后第一个资产负债表日合并报表的处理： 编制合并报表时，不仅需要抵消调整当年的数据，还需要抵消调整以前年度的。也就是说，以后每年编制合并报表时，都需要把以前年度的数据拿出来重新再抵消一遍。第一步：确认长投在本年资产负债表日的账面价值，从成本法调整到权益法核算。 第二步：母公司的长投与子公司的所有者权益抵消。 第三步：母公司长投实现的投资收益和子公司对股东的利润分配抵消。 至此，我们学完了同一控制和非同一控制下长投的合并处理，我们来总结一下处理的步骤： 四、存货内部交易的合并处理（一）存货内部交易的合并处理具体查阅以前的分析内部存货交易抵销原理解析 | CPA大爆炸借：营业收入 （内部交易销售方确认的销售收入） 贷：营业成本 （通过其他两项倒挤产生） 存货 （内部交易利润×未出售存货比例）以后年度连续编制时的抵销分录固定式为：借：年初未分配利润（内部交易利润×上年末未出售存货的比例） 贷：营业成本（通过其他两项倒挤产生） 存货（内部交易利润×本年末仍未出售存货比例）（二）存货跌价准备的合并处理记住，从整个集团看，是否发生了减值。根据跌价程度是否低于销售方的原账面价值，在编制合并报表时，需要全部抵消或部分抵消。情况1：可变现净值低于其购买成本，但是高于销售企业的销售成本假设可变现净值为1840万。子公司层面，B公司需要做减值处理（2000-1840=160万），从集团公司角度，则没有发生减值（1840>1400）。在合并财务报表过程中，合计数多加了，所以应该抵消.借：营业收入2000贷：营业成本 1400 存货 600借：存货 160 贷：资产减值损失 160 情况2：可变现净值低于其购买成本，也低于销售企业的销售成本假设可变现净值为1320万，低于A公司的取得成本。从子公司角度需要计提减值损失（2000-1320=680），从集团公司角度，发生了减值 1400-1320=80（此部分是集团承认的，是必须要做的，不需要计提）借：营业收入2000贷：营业成本 1400 存货 600借：存货 600 贷：资产减值损失 600以后年度编制合并报表内部交易处理 （三）递延所得税的合并报表问题回归一下递延所得税的相关知识。移步：如何透彻的理解递延所得税 | CPA大爆炸。其产生的原因是会计上和税法上认定的差异导致的。其逻辑是：会计和税法的规定不一致→资产和负债的账面价值和计税基础不一致→暂时性差异→递延所得税资产和递延所得税负债→递延所得税→所得税费用。合并报表中确认递延所得税资产时，会计上的账面价值看的是在销售方的账面价值，计税基础看的是在购买方的账面价值。例如，甲公司拥有乙公司70%的股权，系乙公司的母公司。甲公司将账面价值600元的存货以1000元的价格卖给了乙公司。合并报表中存货的账面价值就是600，但现在存货卖给了乙公司，在乙公司个别报表中的账面价值则是1000；税法认定的是1000万。现在计税基础1000 =个别报表账面价值1000，所以，乙公司个别报表中不形成暂时性差异，不存在递延所得税。但是计税基础1000 > 合并报表账面价值600，所以，合并报表中形成可抵扣暂时性差异1000-600=400，确认递延所得税资产400*25%=100。合并报表应确认递延所得税资产，但个别报表没有确认，所以，还需要调整补充。合并报表的调整分录为：借：递延所得税资产 100 贷：所得税费用 100以上是针对存货没有发生跌价时所得税的处理，那如果发生了跌价，涉及所得税又如何处理？例如：甲公司拥有乙公司70%的股权，系乙公司的母公司。甲公司将账面价值600元的存货以1000元的价格卖给了乙公司。由于存货的市场价格下跌，乙公司确认了200元存货跌价准备。存货发生跌价准备，存货在会计上的账面价值会降低，但税法以实际发生为原则，不认可资产的跌价减值，所以，计税基础仍然=1000。计税基础1000 > 个别报表账面价值1000-200=800，所以，乙公司个别报表中形成可抵扣暂时性差异1000-800=200，确认递延所得税资产200*25%=50。计税基础1000 > 合并报表账面价值600，所以，合并报表中形成可抵扣暂时性差异1000-600=400，确认递延所得税资产400*25%=100。合并报表应确认递延所得税资产100，但个别报表只确认了50，所以，还需要调整补充100-50=50。合并报表中的调整分录为：借：递延所得税资产 50 贷：所得税费用 50以后年度编制合并财务报表的处理 五、固定资产的内部交易处理 请移步：内部固定资产交易抵销原理解析 | CPA大爆炸 企业集团内部固定资产交易划分为两种类型：第一类是企业集团内部一企业将自身的产品销售给企业集团内部其他企业作为固定资产使用；第二类是企业集团内部企业将自身的固定资产出售给企业集团内其他企业仍作为固定资产使用思路是：先分析个别财务报表上销售方如何确认销售的会计处理，以及购买方如何做购进固定资产的会计分录，再与企业集团整体上实际应对其外界信息使用者报告的结果进行比较，进而做与个别财务报表和整体上差额分录相反的分录。（一）固定资产内部交易当年的抵销分录 1.如果售出方将自己的存货售出，买方当作固定资产时：（存货→固定资产） 借：营业收入（销售企业销售该产品的销售收入） 贷：营业成本（销售企业销售该产品结转的销售成本） 固定资产原价（内部交易的利润） 如果售出方售出的是固定资产则此公式修正如下：（固定资产→固定资产） 借：资产处置收益（内部交易收益） 贷：固定资产原价（内部交易收益） 2.借：累计折旧（内部交易收益造成的当期折旧的多计额） 贷：管理费用（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）（二）固定资产内部交易以后年度的抵销公式利润表中的营业收入、营业成本、管理费用、资产处置损益等替换为“期初未分配利润”，无论是存货——固定资产，还是固定资产——固定资产，结果都是一样的。 1.借：期初未分配利润（内部交易的利润） 贷：固定资产原价（内部交易的利润） 2.借：累计折旧（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额） 贷：期初未分配利润（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额）3.借：累计折旧（内部交易收益造成的当期折旧的多计额） 贷：管理费用（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）（三）固定资产清理期间固定资产清理属于资产类的一个过渡科目。其基本概念：固定资产的清理是指固定资产的报废和出售，以及因各种不可抗力的自然灾害而遭到损坏和损失的固定资产所进行的清理工作。对内部交易固定资产进行清理的会计期间，固定资产就全部转入了资产处置收益；此种情况下，由于固定资产清理的原因，与固定资产有关的会计项目已经转到资产处置收益会计项目中。1.期满清理（1）抵消以前年度未实现的内部销售损益借：期初未分配利润 贷：资产处置收益（内部交易中未实现的内部销售利润） （2）抵消以前多计提的折旧 借：资产处置收益 （内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额） 贷：期初未分配利润 （内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额） （3）抵消本年度多计提的折旧 借：资产处置收益 （本期内部交易收益造成折旧的多计额） 贷：管理费用 2.超期清理期间超期进行清理时 借：期初未分配利润 （内部交易中未实现的内部销售利润） 贷：固定资产原价 借：累计折旧 （内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额） 贷：期初未分配利润 （内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额） 借：累计折旧 （本期内部交易收益造成折旧的多计额） 贷：管理费用超期使用未清理前，固定资产超期使用不计提折旧，也就不存在抵消多计提折旧的问题了。超期使用后再进行清理，无处理。3、提前清理 借：期初未分配利润 贷：资产处置收益（内部交易中未实现的内部销售利润） 借：资产处置收益 （内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额） 贷：期初未分配利润 （内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额） 借：资产处置收益 （本期内部交易收益造成折旧的多计额） 贷：管理费用六、内部无形资产交易的合并处理1、当期的合并处理 借：资产处置收益（未实现内部销售损益） 贷：无形资产借：累积摊销（本期未实现内部销售损益多计算的摊销金额） 贷：管理费用2、持有期间的合并处理 借：期初未分配利润（未实现内部销售损益） 贷：无形资产 借：累积摊销（上期末内部交易无形资产累积摊销金额中包含的已摊销未实现内部销售损益的数额） 贷：期初未分配利润借：累积摊销（本期未实现内部销售损益多计算的摊销金额） 贷：管理费用3、摊销完毕期间的合并处理 借：期初未分配利润 贷：无形资产借：累积摊销 贷：期初未分配利润借：累积摊销 贷：管理费用 七、特殊交易的处理参阅：多次交易分步实现企业合并的处理 如何透彻的理解长期股权投资（三）| CPA大爆炸 1、处置子公司的会计处理在不丧失控制权的情况下处置子公司的部分股权(90%—70%）在合并财务报表中，长投的处置价款与处置长投相对应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额，调整“资本公积——资本溢价（或股本溢价）”，资本公积不足冲减的，调整留存收益。合并报表中不确认投资收益，因为处置前后都是成本法核算的长投，母子公司都是一家人，不存在像对外销售那样需要确认损益。2、因少数股东增资导致母公司股权稀释因子公司的少数股东对子公司增资，导致母公司股权被稀释（就是股权比例降低了），母公司应当按照增资前的股权比例计算其在增资前子公司账面净资产中的份额，这个份额与增资后按母公司持股比例计算的在增资后子公司账面净资产份额之间的差额，计入资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。3、交叉持股的合并处理按照合并报表的库存股来处理，作为所有者权益的减项。4、逆流交易的合并处理合并报表这里内部交易的合并处理，只有逆流交易涉及合并调整抵消处理，顺流交易不涉及。在编制合并报表时，如果母公司和子公司之间发生顺流交易，也就是母公司向子公司出售某种资产，发生的未实现内部交易损益，不需要按照母公司对子公司的持股比例进行分配抵销。如果母公司和子公司之间发生逆流交易，也就是子公司向母公司出售某种资产，发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。为什么呢？因为从整个集团看，顺流交易，资产是左口袋进右口袋，都是自己的。而逆流交易，子公司实现利润和费用，利润的一部分需要分配给少数股东，流到集团外面去了。少数股东该有的这部分损益和权益在被抵消后，应该调整补回来。借：少数股东权益 贷：少数股东损益 来源：本文整理自“CPA自习室”。 本文首发于微信公众号：投行实务观 在之前的文章中我们提到过现金流量表的编制，具体可见<现金流量表的编制方法及计算公式（收藏）>，对于很多财务人员来说，除了现金流量表，合并财务报表也一直是一座难以逾越的大山，本篇文章我们从通俗的角度将合并报表的过程做一些讲解，本篇文章主要涉及的是非同一控制下企业合并的报表编制： 老杨通过自己的公司大顺出资60%，小沈出资40%，从路人甲手中买下了一家公司叫小发。到年底了，老杨想知道自己究竟有多少资产，赚了多少钱。老杨手底下的财务，就忙开了，要把大顺和小发两个公司的报表合并成一张汇报给老杨啊，这就有了合并报表。 先来分析一下，小发的实际控制人是谁呢？--大顺。 一、控制 字面上的意思，控制是指投资方（大顺）拥有对被投资方（小发）的权力，通过参与被投资的相关活动而享有可变回报（根据利润分红、持有股票增值、借款回收利息），并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。 这一大段文绉绉的说的究竟是什么意思呢？意思就是说，怎么表示大顺控制了小发呢？可以理解为： 1、大顺参与了小发的相关活动（经营活动（日常管理-老杨说了算）/投资活动（大顺要求小发给佳鑫公司投资XX万元）/筹资活动（大顺要小发找哪个银行贷款就得找哪个银行）），并且大顺可以要求小发找大顺借的钱还多少利息；小发要做礼品要找大顺提供，由大顺来定价（随业绩变化而改变回报）。 2、或者小发章程里面就规定了按持股比例来决定表决权，那么大顺占大头，明摆着大顺就能控制小发了。 3、再或者假如大顺只有40%的股权，但是小发的老总、财务、采购等重要岗位的重要人员都是由大顺指派的，所有重要决策都在大顺指使下完成，那也表明，大顺能够控制小发。 4、最后或者，大顺自己只有40%的持股，但是剩下的60%股份，由上千人持有但没有股东持有超过1%的投票权（假如小发上市了，这种情况就会出现），没有任何股东与其他股东达成协议或能够作出共同决策（比如你买了中石油股票，其他几千人跟你一样买了中石油股票，你和几千人共同持股60%，但你没办法联合其他几千人作出决定让中石油退市吧，但有一个大头他持有中石油40%股份，这就显示是他一方控制了中石油），由此大顺无需任何证据，可以确定大顺控制了小发。 但有一个例外，如果大顺是投资公司或者某基金（比如天使基金），他从众多小散手中募集了不少钱，投了小发公司。他虽然占有小发60%的股份，但他投资小发的目的是为了养肥了宰，哦不，是通过资本增值，投资收益让自己获得回报。同时他还投了很多的公司，都是按照公允价值（市价）来计算的，那其实，他投资的目的是为了最后卖掉这个公司，他就不能做为母公司控制小发，那他就不用编制所谓的合并报表了。关羽这里可参考<投资性主体豁免合并>的相关概念。 好，控制的事情就讲这些。其他情况不再详细展开，我们假设就认定大顺控制了小发。 接下来看看财务人员应该怎么做才能告诉老杨，他一年实际有多少家底呢？ 二、准备工作 先要做准备工作，合并之前，把大顺公司的报表和小发公司的报表都拿到手，编制有两个原则：一体性和重要性。一体性是指，站在都老杨的角度来看所有数据都是一个整体，不该体现的就要消灭掉它。重要性是指，大事你说，小事你就别废话了吧。少个螺丝钉多个螺丝帽什么的，不用向老梁汇报了。 真正开始着手的时候，作为专业的财务人员，有一个专业的流程来做这件事情：把不相同的先调为相同（统一的政策、统一的会计期间、统一的币种），不在一个水平线的东西都不应该谈合并。然后设计合并用的工作底稿，再把两公司的个别（分别）报表过入底稿中算出汇总数，然后把该抵销的抵销（编制内部抵销分录），再根据个别报表数据和抵销分录计算报表各个项目的合并数据，抄到合并报表上，这个工作就算完成了。 看，很简单是不是？其实也真不难，不信我给你比划一下。大顺去年卖了一批消防灯给小发，成本60万，售价80万。小发收到以后，又把这批灯以100万的价格卖给了永益（路人乙）。 那么先看，个别报表两个公司应该是怎么做的呢？大顺收入80万，成本60万，利润20万。小发收入100万，成本80万，利润20万。对吧，但你这是两个小会计做出来的，现在老杨就说了“什么收入成本，我只知道，我60万的成本，卖了100万，利润40万，这才是我赚的。大顺把货给小发，那不叫卖，那叫移，换个地方存放而已。”懂了吗？老板只看最后的结果，中间的过程有多曲折艰辛，都是浮云。那作为直接报告老板的财务应该怎么办呢？那就把大顺的收入80，与小发的成本80一抵销，结果不就出来了，成本60，收入100，利润40，简单吧？ 前列 三、抵消分录 是很简单，但你一个大集团老板，就这么点业务吗？不可能。去年一年中，大顺与小发发生了很多的亲密关系：比如，大顺从沃德（路人甲）手中把小发买过来（初始投资），小发年底实现了100万利润（实现盈亏），提完准备金以后分给了大顺60%（年底分红），小发买中石油的股票涨了20%（其他综合收益），小发的股票涨了10%（其他所有者权益变动）等等等等。一般会计一看，头都晕了。做为大会计，待我们将它一条一条捋清楚。 老杨说了，我要先看赚了多少钱。那么，我们就把合并利润表先给他整出来。 首先要做的是，抵销！抵销什么东西？三座大山：内部投资、内部债权债务、内部交易。你看到这里是不是要问了：咦，这些内部是什么意思啊？这些所有内部，都是指，站在老杨的立场看，小发与大顺、大顺与小发之间发生的所有一切，都是人民内部的事情，都叫内部。那什么是外部呢？就是老杨以外的，比如小沈，那就是外部。只要消灭了三座大山，我们就可以把合并利润表轻松甩给老杨看了。 1、第一座大山：内部投资 先说内部投资，2014年1月大顺花60万把小发买下来，这一件事在2014年12月31日对老杨那来说，那简直不是事啊，都是自己公司，还讲什么投资啊，只是钱从左口袋到了右口袋罢了。看看2014年，两公司小会计分别是怎么做的： 个别报表 作为直面老杨的大会计，最开始投资的那笔钱该怎么体现呢？就像我们前面说过的，把不该体现的抵销： 最终结果 你是不是要问，怎么是“少数股东权益”啊？这是什么会计科目啊？有一点要牢牢记住， 编制合并报表抵销分录只能用报表项目，不用会计科目。 编制合并报表抵销分录只能用报表项目，不能用会计科目。 编制合并报表抵销分录只能用报表项目，不能用会计科目。 （重要的话说三遍）。 再来看，2014年小发盈利了100万，提了各项准备以后，宣布按持股比例分红（分给大顺60%），这一个也是因投资关系引起的业务，小会计是如何做的呢？（省略中间转本年利润再未分配利润分录，相关分录请自行脑补，下同） 个别报表 好，作为大会计，你还记得我们之前说的吗？不在一个平面的东西都没有资格谈合并，这就是不在一个水平线的东西。一个在一次元空间，一个在二次元空间，一个是成本法，一个是权益法。怎么合怎么并？所以，我们要把大顺的成本法先调整为权益法。想想，如果是权益法核算长期股权投资，子公司宣告分配利润，作为母公司，应该怎么做呢？ 调整母公司报表 现在我们手中就有了两份修正以后在同一次元的报表： 相同次元的报表 那老杨是怎么看待这个小发分红的事情呢？你想一想，实质是老杨和小沈赚了100万，分给小沈40万，老杨自己留了60万，就这么简单，对吧？那大会计该怎么做才能得到这个结果呢？把两份报表相同的部分抵销： 大会计操作 抵销完以后的结果是： 老板要的结果 从结果往上看，是不是大会计的分录都是把多余的给抵销完了？因为对老杨来说，同一笔业务，两个公司都做，就肯定会出现多做一次的结果。所以需要把多做的那些销掉。如此，我们就把有关内部投资的第一座大山搬完了。 2、第二座大山：内部债权债务的抵消 一般企业的债权债务会有应收应付款项，预收预付款项，这里可以分为四个项目，应收账款与应付账款，应收票据与应付票据，预收账款与预付账款，其他应收款与其他应付款，这四个都是一般企业都会涉及到的业务项目，而对于母子公司，可能还会存在持有对方公司债券（投资、融资）那么涉及的项目就还有：持有至到期投资与应付债券，应收股利与应付股利。这第二座大山，就是要来解决这六对项目的抵销。 大顺2014年卖了100万电池给小发，这一笔分录两边小会计是怎么做的呢？ 那么大会计怎么做呢？首先，不用思考的第一步就是，大顺要收小发的钱，对老杨来说，都是自己的钱，收不收无所谓，所以要把所谓的应收，应付统一消灭掉，怎么冲销呢？原借的计贷，原贷的记借。 就债权债务来说，谁欠谁的，从老杨来看，那都不叫欠，钱进哪个口袋都可以，反正都是自己的口袋，所以，应收票据与应付票据，预收账款与预付账款，其他应收款与其他应付款，持有至到期投资与应付债券，应收股利与应付股利处理的原理和应收账款与应付账款的处理原理一样。 其中有一些细节是我们需要注意的： 1.应收账款与应付账款 做会计的都知道，不是所有应收账款都是可以收回来的，应对这一情况，一般公司就会有坏账计提的相关政策，以防货款收不回来。如果计提了坏账，该怎么做呢？先看原分录是怎样的： 那么站在老杨的角度看，这笔钱都是自己的，给或者不给都不存在坏账的问题，这一笔坏账是不用体现的，所以大会计要把这一笔抹消掉： 2.持有至到期投资和应付债券 因为是债券，所以一般会计在处理的时候都需要计提支付利息。 对老杨来说，借钱都不是事了，那么利息还是事吗？所以，这笔利息，也是不用体现的因为都是自己的。(抵销的持有至到期投资与应付债券100+5=105) 若此两项金额不等，则就低不就高，高出部分认为是老杨认可的。 需要强调的内部债权债务事项就是这么多，这样，第二座大山我们也轻松翻越了。压轴的第三座大山来了。 3、第三座大山：内部交易 什么是内部交易？所有大顺和小发发生的交易，就叫内部交易。那么大顺和小发一般会发生什么交易呢？我给你列举一下： 存货的交易：大顺卖存货给小发，小发收到也作为存货处理。---双方都作为存货。 固定资产的内部交易：大顺卖存货给小发，小发收到作为固定资产使用--一方存货，一方固定资产。 无形资产的内部交易：大顺把专利权（无形资产）卖给小发，小发使用专利权（无形资产）--双方都作无形资产。 逆流交易未实现收益：小发卖了一批货给大顺，大顺没把它卖出去--一方确认了收入，一方未确认或确认了一部分 上面四项是我们需要解决的问题。你是否觉得也不算太多呢？ 什么叫终极大变态BOSS？这个就是。 存货的交易有七个问题，固定资产的交易可以延伸五个小点，无形资产同固定资产一样，逆流交易是BOSS临死挣扎没力气了，只要调整少数股东的权益就好了。 先来看存货是怎么一拖七的。有关存货有七种情况，1.买方购入全部未售，2.买入购入全部售出，3.买方购入售出部分，4.上年购入的存货本年仍未售出，5.上年购入的存货本年全部售出，6.上年购入的存货本年售出部分，7.计提了存货跌价怎么处理。 1.小发把应急灯从大顺买回来了，但到年报了都还放在仓库里没卖出去，先看小会计怎么做（税金略） 这一笔上面其实我们也分析过，在债权债务抵销时提过，老杨认为对应的钱都不算债权债务，那我们现在来分析一下存货，对老杨来说，存货从大顺转移到小发了，其实也只是换了个地方存放而已，没有卖给其他人，都没有实现收入，那么依此思路，我们就需要把相关的收入成本给抵销掉，同时存货也从80变成了100，等于是虚增了20也是需要抵销的： 2.如果小发把应急灯买回来了，又卖出去了呢？ 那此时，对老杨来说，小发卖掉才是真正的卖掉，就要记收入成本了，那收入是多少，成本是多少呢？真正的收入是对外卖的120，真正的成本是最原始的那一笔成本80，所以老杨这一笔生意才是完结，实现了利润40，那我们怎么调整这些分录能得到老杨要的结果呢？把中间的部分全部抵销掉就可以了： 3.如果小发把应急灯买回来了，只卖掉了一部分呢？ 那么对老杨来说，其实也只是卖掉了一部分而已，就是小发卖出的那部分才是真正实现了利润。那么，我们应该怎么做呢？办法就是，先当作小发把全部卖掉了，调整抵销，这样就会导致成本多出一部分（没卖掉的那部分），再把多出的那部分调整回来： 4.如果去年小发把灯买回来了，没卖掉，到了今年，还是没卖掉呢？ 那么我们就需要把去年大顺顺确认的利润与小发今年没卖掉的存货对冲，因为对老杨来说，真正上是没有利润，卖掉才有利润： 5.如果小发去年买的应急灯，在今年才全部卖出去了，那么道理跟今年买进今年卖出一年，要确定相关收入的成本，那么就是把成本与今年年初的未分配利润对冲： 6.如果小发去年买的应急灯，在今年卖出去了一部分，其实道理也跟第4.一样，先当作全部卖出了，再把多卖出部分的存货调整回来： 7.如果小发对买进来的应急灯，计提了跌价准备，那要看对老杨来说，这存货是否跌价，如果小发自己认为，跌价了20，但老杨认为，只跌价了10，作为老杨的财务，我们肯定是要跟着老杨走，把小发多认为的10（20-10）给抵销掉，怎么抵销呢？做相反分录就行了。 到此为止，一拖七的存货内部交易，终于是给解决了。 接下来看固定资产内部交易。 说是固定资产内部交易，指的是一方作为存货处理，另一方作为固定资产，比如，小发卖了一套房给大顺，对小发来说，房子是开发商品，作为存货处理，但对大顺来说，买的这套房是作办公室使用的，作为固定资产处理。这就涉及到固定资产内部交易了。其实原理与存货的一拖七类似，只是把存货项目改为固定资产项目罢了。因为购入买入存货是以销售来实现利润的，而买入固定资产的话，实现利润的方式，则成了计提折旧来实现。所以，每年需要把未实现的利润（固定资产价值）部分作调整抵销。想一想，对老杨来说，这套房子怎么样体现在我的利润里面呢？卖给大顺的时候肯定是没实现利润，那么是在大顺使用的时候，我可以使用自己的办公室，不用再对外支付房租的形式，实现了利润。 我们对固定资产内部交易关注的是到期时的处理方式： 1.到期时不清理继续使用的话，直接按原来的方法做下去就可以了： 2.到期了如果清理了，假如房子使用年限是50年，50年以后折旧也提完了，房子也没有价值了（这个不太可能，把房子换成车子来看），报废了。 3.如果有超期使用仍未清理的情况： 4.如果超期使用了，当年清理掉了，那就什么都不用做了，因这个资产已经不在报表上体现了，合并也就没它什么事了。 5.还有一种提前清理的情况，原计划是使用50年呢，结果20年它就给报废了： 四、填列合并数字 剩下的工作，就是把所有经过抵消分录调整以后的数据抄到合并报表中，那么最终老杨究竟有多少资产、赚了多少钱，结果就出来了~ 关于非同一控制下企业合并的报表编制，就简单讲这么多，更多合并报表处理知识分享，敬请期待，欢迎持续关注本公众号。 欢迎关注微信公众号：投行实务观通俗总结合并报表过程（收藏版）的介绍就聊到这里吧，感谢你花时间阅读本站内容，更多关于通俗总结合并报表过程（收藏版）、通俗总结合并报表过程（收藏版）的信息别忘了在本站进行查找喔。
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